稽核与控制--企业审计手册-第17部分
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的“体外循环”。对这类问题的审查，要结合企业往来帐户发现问题，或者
通过“银行存款”、“现金”帐户审查发现问题。有时甚至可以从仓库、门
市部、柜台商品进销存记录中发现问题。
□商品进销差价的审计
商品进销差价是零售商品的进价与售价的差额，也是零售商品未实现的
毛利，它是计算零售销售成本正确与否的基础。对其进行审计主要内容包括
四个方面：
（1）检查企业在年终决算前，是否按商品盘点所列商品实存数量，对各
种商品进销差价进行了核实调整。如商品溢余的进销差价部分是否记入了“商
品进销差价”；商品调价是否经过盘点，查明调价部分商品数量，据以计算
商品实际调价的金额，并及时在“库存商品”和“商品进销差价”帐户做相
应调整；残损霉变商品削价后，零售价高于原进价时，削价部分记入“商品
进销差价”借方，削价后的零售价低于原进价的，原售价与原进价的差额借
记“商品进销差价”。
（2）审查所采用的进销差价分摊办法。进销差价分摊的方法通常是先计
算进销差价率，然后据以确定库存商品和已销商品应分摊的进销差价。进销
差价率的计算方法，一般有三种，即：综合差价率计算法、分类（分柜、组）
差价率计算法和盘存商品进销差价计算法。第一种方法计算较为简单，但由
于各种商品进销差价率并不完全相同，不同差价率的商品存、销比例也不可
能相同，所以计算结果不够准确；第二种方法较第一种方法准确，但仍然难
以达到完全准确，而且计算工作量也较大；第三种方法准确但计算量大。审
查时，要注意在结转已销商品进销差价时，如果年内各月采用综合差价率或
分类 （柜、组）差价率计算时，年末是否采用盘存商品进销差价计算法进行
调整，对多年不变采用固定综合差价率计算的要予以改正。
（3）审查进销差价的结转。首先要审查已销商品的正确性，由于差价结
转是以已销商品为基数的，如果已销商品核算不准确，显然要发生多转或少
转进销差价的问题。其次要审查已销商品与库存商品结转进销差价是否采用
了同一个进销差价率，进销差价率串户或是降低、抬高差价率进行进销差价
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结转，都是错误的。
（4）检查重点商品。审查商品购入凭证上进销差价额的计算有无差错，
特别是对于某些商品的差价率有不正常 （大起、大落）的波动者，要进行调
查分析，看是有不应列入的进销差价项目混入该帐户，还是其他原因。
□加工商品的审计
为了适应市场需要，扩大商品销路，商品流通企业通过某种工艺将购入
的商品改制成一种新的商品。加工商品的审计，根据加工单位的不同，有所
区别。
1。委托外单位加工的审计
主要检查企业与受托单位是否签订加工合同或协议，明确加工商品的技
术要求、交货期限、加工费标准及结算方式；企业支付加工单位加工费用，
以及由于加工商品而发生的税金及各种附加是否严格按照合同及政府有关规
定执行；委托加工发生的费用、税金等支出，核算时是否按规定列入“加工
商品”核算，完整地体现加工商品的成本；商品加工完毕验收入库，是否达
到合同规定的质量要求，是否存在偷工减料情况，如有此类问题存在，而有
关人员未加揭示，应当追查责任，分析原因，作出处理。
2。企业自行加工商品的审计
企业自行加工商品的审计，除了在核算方面要注意，所发生的加工费、
应交纳的各种税金及附加，必须列入“其他业务支出”，不能与委托外单位
加工一样，直接列入“加工商品”外，重点要审查以下四方面：
（1）商业向工业让利。通过计算价拨加工作价，并与企业实际执行的价
格进行对比，实际执行的价拨价格高出计算出的价拨价格的部分即为商业向
工业让利的幅度。
（2）提高议价成品的出品率，缩小平价成品出品率。首先要根据企业库
存商品明细帐，计算出同一品种商品平、议价商品全部加工量，再根据实际
出品率，分别计算出平价、议价成品数量，然后根据企业产成品明细帐，计
算出平价、议价多计或少计的数量。
（3）工业挤占商业流动资金。一经查出，应当按照有偿使用原则，按实
际占用额和同期银行正常贷款利率，计算出应付利息。
（4）粮油经营企业加工后的粮油副产品未按经销价拨给粮食商业。在实
际检查工作中，通过检查粮油工业产成品明细帐和产品销售明细帐，计算出
当期销售的粮油副产品数量和销售毛利，扣除有关税金和相关费用，即得出
工业侵占商业利润的金额。
□出租商品的审计
企业出租商品业务是指企业将商品租给承租人，并收取租金的一种业务
行为。出租商品业务属于零售企业附营业务的一种，如农村供销合作社将经
营的农药机械，五金交电商店将经营的小工具，百货商店将经营的雨具，新
华书店将经营的图书等出租给消费者。对出租商品进行审计，首先要审查企
业是否有严格的出租业务管理制度，防止内部人员以出租为名，既不支付祖
金，也不预先交付出租商品的押金，长期占有使用，甚至据为已有；其次要
检查企业对出租商品是否按品名、规格设立明细帐，押金的收入、退出，是
否设立备查簿记载，并将现金视同销货款管理，租金收入凭收据存根向财会
部门报帐；再次要检查出租商品价值摊销期是否与受益期一致，有无随意扩
大修理费用和商品尚可出租即行报废，然后私分的现象。
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□材料物资的审计
材料物资是指商品流通企业用于经营、设备维修、劳动保护、办公等方
面的材料、物资等。它在商品流转中同样起着一定的作用，是必不可少的物
质条件，因此，不能忽视对它的审计。
（1）审查材料物资的管理。材料物资的特点是品种繁多、零星，又多属
于消耗性物品，如果忽视管理，很容易造成损失、毁坏、浪费等现象。为此，
应由管理部门确定专人保管，严格购入、领用手续，财务部门对材料物资进
行总分类和明细分类核算。
（2）审查材料物资的购入。重点是材料物资的购入计价，应当包括买价
和运杂费两部分，能够划分清楚的运杂费不应列支管理费用。纠正大额运杂
费列入管理费用加大费用开支的问题。
（3）审查材料物资的领用。一是审查领用手续，领用材料物资的部门从
保管部门领用时，是否填写了领用物资清单，并列明领用物资品种和数量。
二是审查领用物资成本的计算，检查是否采用适当的计算方法，计算结果是
否真实、准确。
（4）审查材料物资的清查。企业是否定期对材料物资进行清查盘点，盘
点后发生的盘盈、盘亏和毁损，是否查明原因，经过批准后，按照规定进行
处理。清查结果是否实现了会计部门数量、金额帐与实物管理部门的数量帐
相符，实物管理部门做到帐实相符。
□特准储备物资的审计
特准储备物资是为了满足国家特种需要而储备的物资。如国家物资储备
局储备的战备、抗灾物资和国家重点项目物资，国家粮食储备库储备的粮食
和油料等等。对特准储备物资审计内容包括：
（1）特准储备物资的状况，即所储备物资数量是否充足，质量是否完好，
有无被盗窃、挪用、腐烂变质的情况。
（2）特准储备物资是否实行专项保管，动用时是否经过国家或有关部
门、单位批准。
（3）是否按照储备物资的品种、规格设置明细帐，进行明细核算；仓储
保管部门、运输部门购进、调出、销售记录与财会部门记录是否一致，帐帐、
帐实是否相符。
（4）国家特准储备资金是否及时到位，企业要求的储备资金与所完成的
储备任务是否一致，有无虚报冒领，骗取国家财政补贴的问题。
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三、商品流通企业负债印计的内容
商品流通企业负债审计，是指对商品流通企业所欠债权人的债务的真实
性、合法性、完整性进行的审核、查验和鉴证活动。
负债是资产负债表中的重要项目之一，在市场经济深入发展的过程中，
一定比例的负债是企业有效经营的必要前提，如果没有负债，在市场激烈竞
争中，企业就有可能因资金不足阻碍经营活动的开展，失去获利的机遇。同
企业的资产一样，负债大小及其构成，也是衡量企业财务状况的重要指标，
所不同的是，企业为吸引投资，往往是高估或虚增资产，而低计或虚减负债。
对企业负债进行审计，重点应放在低计或虚减负债上面。负债金额不实，
将不能正确反映企业的财务状况，必然导致企业财务状况及企业净收益的虚
盈实亏现象。按负债偿付期的长短，商品流通企业负债审计可分为流动负债
审计和长期负债审计。
□流动负债的审计
流动负债是指偿债期在一年以内的负债。包括短期借款、应付票据、应
付帐款、预收帐款、代销商品款、其他应付款、应付工资、应付福利费、应
交税金、应付利润、其他应交款及预提费用等。其中对商品流通企业的主要
流动负债如短期借款、应付帐款、应付票据等和商品流通企业所特有的负债
如代销商品款等这里将作重点介绍，其他与工业企业相同的负债从简。
□短期借款的审计
短期借款是指商品流通企业向金融机构借入的应在一年之内偿还的各种
借款。包括流动资金周转借款、临时借款、结算借款、票据贴现借款和卖方
信贷。企业在经营过程中，有时资金短缺，周转失灵，所以需要临时向金融
机构融通部分资金。
对短期借款的审计，主要内容有：
（1）检查短期借款的帐实、帐表是否一致。可根据短期借款明细表进行
计算检查，并与总帐余额相核对，这里要特别注意有无帐外负债的情况。
（2）核查所借入的款项是否经授权批准，是否全部无一遗漏地反映在帐
上。
（3）审查短期借款的用途是否合理。短期借款一般是企业为维持和扩大
经营活动而借入的资金或为抵偿债务而借入的资金。短期借款只能用来解决
短期周转资金的需要。检查企业有无将短期借款用于基本建设、专项工程支
出等非经营活动的支出。
（4）检查短期借款的利息费用支出及分摊是否合理。短期借款利息作为
一项财务费用，需由实现的销售收入补偿。如借款数额较大，利息支出必然
很高，应采用预提的办法，按月计入当期损益。审计中要注意检查利息的计
提方法是否合理，金额是否正确，有无多计或少计现象，从而导致当期损益
不实的问题。
帐外借款是审计中的一个难点，应特别注意利息支出是否过大，并将其
与借款本金比较计算，一般是能发现问题的。一年期到期的长期借款，应注
意审查其是否在流动负债项下得以真实、正确反映。
□应付票据的审计
应付票据是指企业根据采购合同等进行延期付款时所开出、承兑的商业
汇票，包括银行承兑汇票和商业承兑汇票。审计的主要内容是：
（1）检查“应付票据备查薄”，对应付票据有一详细的了解。将应付票
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据明细帐的汇总额与总帐余额及财务报表该项余额进行核对，验证其数额是
否一致，有无漏记或虚列的情况，同时还需检查期初数与上年结转下年数是
否相符。
（2）审查企业有无签发无商品交易的汇票。因为汇票的签发必须以合法
的商品交易为基�
